Налоговая реформа — 2025: ключевые изменения в администрировании и НДФЛ

Налоговое администрирование

Доначисления по итогам ТЦО-проверок (трансфертного ценообразования) могут взыскать без суда (пп. 3 п. 3 ст. 4 5 НК РФ). Раньше, если после проверки сделок между взаимозависимыми лицами налоговая доначисляла компании налог, взыскать его можно было только через суд. Такие доначисления входили в специальный перечень оснований. Теперь этот порядок отменили. После того как решение по проверке вступит в силу, налоговая имеет право просто направить компании требование об уплате налога. Если его не исполнить, могут взыскать средства в обычном порядке, без обращения в суд. Это изменение фактически лишает налогоплательщиков дополнительной защиты в виде судебного разбирательства.

Стало проще перейти на налоговый мониторинг (п. 3, 3.1 ст. 105.26 НК РФ). Компании с совокупной суммой налогов от 80 млн руб. (ранее от 100 млн руб.) и доходами/активами от 800 млн руб. (ранее от 1 млрд руб.) могут воспользоваться этим режимом. Причем в перечень налогов, учитываемых при расчете суммового порога, включены страховые взносы, что является важным изменением. Перечень организаций, которым не нужно соответствовать этим критериям, также расширился. В него вошли компании, входившие до 21 января 2023 года в консолидированную группу налогоплательщиков, которые платят налог на прибыль как единое целое. Группы компаний с долей участия ≥ 50%, совокупной суммой налогов ≥ 1 млрд руб., суммарным объемом доходов ≥ 10 млрд руб. и совокупной стоимостью активов ≥ 10 млрд руб. также могут перевести всех своих участников на налоговый мониторинг, даже если каждая компания по отдельности не соответствует суммовым порогам. Это не исчерпывающий список, и он может быть дополнен другими категориями компаний. Заметна тенденция к упрощению доступа к налоговому мониторингу.

Судиться теперь дороже. С 1 января существенно выросли госпошлины за обращение в суд. Изменения коснулись всех видов судебных споров, в том числе налоговых. Так, за подачу иска в суд первой инстанции теперь нужно будет заплатить 50 тыс. руб. вместо 3 тыс. руб. Госпошлины за апелляционную и кассационную жалобы тоже выросли. Если раньше они были в размере 50% от госпошлины за первую инстанцию, то теперь 30 тыс. руб. за апелляцию и 50 тыс. руб. за кассацию. Заявление об обеспечении иска оплачивается отдельно в размере 30 тыс. руб., а обращение в Верховный суд обойдется в 80 тыс. руб. Такое повышение госпошлин может стать серьезным препятствием для налогоплательщиков, желающих оспорить действия налоговых органов в суде.

Особенно ощутимо повышение госпошлины в контексте споров имущественного характера, где применяется прогрессивная шкала и пошлина зависит от цены иска. Например, если компания решит оспорить решение налогового органа о доначислении 800 млн руб., госпошлина составит 10 млн руб. Важно внимательно анализировать перспективы судебного спора и тщательно готовиться к досудебной стадии, чтобы минимизировать риски и, возможно, избежать судебного разбирательства.

НДФЛ: от каждого по способностям, но не каждому по потребностям

С 1 января заработала пятиступенчатая шкала налогообложения НДФЛ. Ее суть заключается в том, что ставка налога зависит от суммы годового дохода физического лица. Чем выше доход, тем выше ставка НДФЛ.

Вот как выглядит новая шкала:

• 13% для суммарного годового дохода в пределах 2,4 млн руб.;
• 15% для годового дохода от 2,4 до 5 млн руб.;
• 18% для годового дохода от 5 до 20 млн руб.;
• 20% для годового дохода от 20 до 50 млн руб.;
• 22% для годового дохода свыше 50 млн руб.

Важно отметить, что пятиступенчатая шкала применяется не ко всем видам доходов, а только к наиболее распространенным, таким как:

• трудовые доходы;
• доходы по гражданско-правовым договорам;
• доходы в натуральной форме;
• некоторые виды материальной выгоды.

Существует также отдельная группа доходов, к которым применяется двухставочная шкала (13% при годовом доходе не более 2,4 млн руб. и 15% при превышении этого порога). В эту группу входят доходы:

• от операций с ценными бумагами;
• от продажи долей в ООО;
• от продажи иного имущества;
• от получения подарков;
• дивиденды;
• проценты по вкладам;
• страховые выплаты;
• доходы от операций РЕПО и займа ценными бумагами.

Ограничены условия для применения «пятилетней льготы» при продаже акций/долей. Освобождением от уплаты НДФЛ с 1 января могут воспользоваться только налоговые резиденты РФ. Ранее льгота была доступна и нерезидентам. При этом льгота применяется к доходам от продажи акций/долей в пределах 50 млн руб. в год, а на суммы сверх этого лимита освобождение теперь не действует. Аналогичные изменения будут применяться к доходам от продажи акций, облигаций и инвестиционных паев высокотехнологичных компаний. А поскольку переходные положения не предусмотрены, то новые правила распространяются в том числе на доходы от продажи долей и акций, приобретенных до 2025 года.

Регионы получили право увеличить коэффициент, применяемый при определении облагаемых НДФЛ доходов от продажи недвижимого имущества. Раньше применялся понижающий коэффициент 0,7. С 2025 года законом субъекта Федерации его могут поднять до 1. Это изменение может привести к увеличению налоговой нагрузки для продавцов недвижимости в некоторых регионах.

Правила расчета материальной выгоды от экономии на процентах по кредитам и займам стали сложнее (пп. 1 п. 1, пп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ). Теперь матвыгода может возникнуть при получении займа не только от работодателя, но и от лиц, взаимозависимых с ним. Отменили положение, которое связывало освобождение от НДФЛ материальной выгоды по ипотечным кредитам с правом на имущественный вычет. Появились дополнительные исключения, например, кредитование в рамках программ господдержки не облагается НДФЛ. Усложнился порядок расчета «превышения» процентов: если раньше для расчета матвыгоды надо было сравнивать фактическую ставку по кредиту с 2/3 от ключевой ставки на момент получения дохода, то теперь ее нужно сравнивать с 2/3 от наименьшей из двух ключевых ставок – на дату заключения договора займа и на дату уплаты процентов. Отсутствие переходных положений означает, что изменения применяются и к займам, полученным до 2025 года, если дата уплаты процентов приходится на 2025 год или более поздний период.

Изменились правила расчета материальной выгоды при приобретении долей в ООО. Раньше, чтобы избежать уплаты НДФЛ при покупке бизнеса, эксперты рекомендовали структурировать сделку как покупку доли в ООО. Это позволяло приобрести бизнес дешевле рыночной стоимости без налоговых последствий, в отличие от покупки акций. Теперь это не сработает. Если покупаете долю в ООО дешевле рыночной стоимости или получаете ее бесплатно, то нужно будет заплатить НДФЛ с материальной выгоды. Для расчета матвыгоды рыночная стоимость доли будет определяться пропорционально стоимости чистых активов ООО на последнюю отчетную дату. Формула расчета простая, но она может привести к неадекватной оценке бизнеса. Если его рыночная стоимость высокая, а чистых активов по балансу низкая, то налог будет рассчитан с заниженной базы. Новые правила касаются и ценных бумаг, и производных финансовых инструментов (ПФИ).

Дополнения в порядок расчета базы от продажи недвижимости (п. 3 ст. 214.10 НК РФ). Если у продавца недвижимости нет документов, подтверждающих фактические расходы на ее покупку, то налоговый орган рассчитает налог по-новому:

• сначала он попытается узнать цену покупки недвижимости из данных Росреестра (в соответствии с п. 4 ст. 85 НК РФ), и доход от продажи уменьшат на эту сумму, а налог надо будет заплатить с разницы;
• если данные о цене покупки в Росреестре отсутствуют, то продавец сможет воспользоваться только фиксированным вычетом в размере 1 млн руб. (пп. 1 п. 2 ст. 220 НК РФ).

Больше времени на удержание НДФЛ для налоговых агентов (п. 5 ст. 226 НК РФ). Если налоговый агент не может удержать НДФЛ с дохода физического лица сразу, у него будет на один месяц больше времени, чтобы это сделать. Раньше на удержание налога был целый год. Если сделать это не удавалось, агент должен был сообщить об этом в налоговый орган до конца года. С 2025 года этот срок продлевается до 31 января следующего года. Это изменение снижает риск штрафов за несвоевременное сообщение о невозможности удержания НДФЛ.

Пример: если в 2025 году налоговый агент не смог удержать НДФЛ, то у него будет время до 31 января 2026 года, чтобы либо удержать налог, либо сообщить в налоговую о невозможности это сделать.

Налоговые агенты теперь должны учитывать расходы налогоплательщика при расчете НДФЛ. Раньше у них такой обязанности не было, и физицам приходилось самостоятельно обращаться в налоговую за вычетом. Согласно новой редакции п. 11 ст. 226 НК РФ, налоговый агент обязан учитывать расходы физлица при расчете его НДФЛ, если тот подал ему такое заявление и предоставил подтверждающие документы (оригиналы или заверенные копии) о расходах и оплате. Причем с оригиналов налоговый агент обязан сделать копии и хранить их пять лет.

Появилось право перерасчета НДФЛ по уведомлению. С 2025 года налогоплательщики могут подать заявление о перерасчете НДФЛ, если они не согласны с суммой налога в уведомлении (п. 6 ст. 228 НК РФ). К нему нужно приложить документы в обоснование своей позиции. Подать их можно непосредственно в налоговую инспекцию или через МФЦ. Если нет подтверждающих документов, налоговый орган попытается получить их самостоятельно у налоговых агентов, банков или других организаций.

Пока не ясно, в каких случаях налогоплательщику будет выгоден перерасчет. Скорее всего, эта норма предусматривает перерасчет только в пользу бюджета, то есть когда налоговая инспекция дополнительно начислит НДФЛ. Также возникает вопрос: не дублирует ли эта норма ст. 231 НК РФ, где речь идет о возврате излишне удержанного налоговым агентом НДФЛ? Новая норма, скорее всего, применяется в ситуациях, когда каждый налоговый агент по отдельности рассчитал налог правильно, но с учетом всех доходов физлица возникает недоплата. Например, сотрудник получил дивиденды от нескольких компаний, и каждый налоговый агент удержал 13% НДФЛ. Но если сложить все его дивиденды за год, общая сумма превысит 2,4 млн руб., и ему нужно будет доплатить 15% НДФЛ с суммы превышения. В этом случае налоговый орган направит ему уведомление о доплате, и он сможет подать заявление о перерасчете, если посчитает расчет неверным.

НДФЛ с фиксированной прибыли КИК стал выше. Речь идет о спецрежиме для контролируемых иностранных компаний (КИК), который позволяет не подтверждать размер прибыли КИК документами, а просто платить фиксированный НДФЛ. В 2024 году налоговая база составляла 34 млн руб., что эквивалентно 5 млн руб. НДФЛ. С 2025 года размер фиксированной прибыли такой компании будет зависеть от количества контролируемых лицом КИК:

• 1 КИК — 27 990 000 руб.;
• 2 КИК — 52 718 000 руб.;
• 3 КИК — 75 445 300 руб.;
• 4 КИК — 98 172 600 руб.;
• 5 и более КИК — 120 899 900 руб.

А с учетом пятиступенчатой прогрессивной шкалы ставок НДФЛ, которая применяется и к фиксированной прибыли КИК, для контролирующих лиц с более чем одной КИК налоговая нагрузка существенно увеличится – вплоть до 25 млн руб. в год. Может встать вопрос о целесообразности применения данного режима налогообложения.

Пример. При фиксированной прибыли одного КИК в 27 990 000 руб. налог рассчитывается следующим образом:

• 13% от 2 400 000 руб. = 312 000 руб.;
• 15% от (5 000 000 – 2 400 000) = 390 000 руб.;
• 18% от (20 000 000 – 5 000 000) = 2 700 000 руб.;
• 20% от (27 990 000 – 20 000 000) = 1 598 000 руб.

Итого налог: 312 000 + 390 000 + 2 700 000 + 1 598 000 = 5 000 000 руб.

Изменения в правилах КИК в связи с санкциями. В 2022 и 2023 годах действовало освобождение от штрафов за непредставление отчетности КИК, если получить ее было невозможно из-за санкций. В 2024 году эта льгота перестала действовать, поэтому у многих возникли проблемы с подтверждением прибыли КИК. Два изменения решили их:

1. Избежать штрафов за непредоставление документов по КИК за 2022–2024 финансовые годы (500 тыс. руб. по каждому КИК и 1 млн руб. за отсутствие финансовых документов) можно, если на первое число месяца, в котором истекает срок подачи документов, соблюдены сразу два условия:
• в отношении налогоплательщика действовали иностранные санкции, которые ограничивали предоставление ему документов со стороны КИК;
• КИК зарегистрирована в недружественном государстве.
2. Если на дату окончания финансового года выполняется хотя бы одно из этих условий, то можно подтверждать прибыль КИК отчетностью по МСФО.

Если из-за санкций и введенного внешнего управления получить документы КИК невозможно, то ее прибыль допустимо не включать в декларацию по НДФЛ. С 12 июля 2024 года можно подать уведомление о прекращении участия в КИК, в отношении которой введено внешнее управление, даже если фактически вы продолжаете участвовать в ней. Но важно обосновать отсутствие документов и доказать, что предпринимались меры для их получения. Формулировки в санкционных документах и НК РФР могут отличаться, поэтому надо быть готовым к дополнительным запросам со стороны налоговых органов.